In Italia, le donazioni hanno un particolare regime fiscale che prevede differenti aliquote a seconda dell’eventuale parentela fra donante e donatario.
Se la donazione avviene fra parenti sussistono poi delle franchigie, ossia delle soglie al di sotto delle quali non si paga l’imposta di donazione.
Ma cosa succede se tra le stesse persone intercorrono più donazioni?
Il coacervo è l’istituto giuridico in forza del quale, quando tra uno stesso donante e uno stesso donatario intercorre una pluralità di donazioni, occorre tener conto, nelle donazioni successive, delle donazioni precedenti, al fine di verificare se queste ultime hanno intaccato la franchigia esente.
Ad esempio, se una madre ha donato al figlio un immobile del valore di 800 mila euro (nel 2019) e poi nel 2022 gli dona una somma di 300 mila euro, la prima donazione non ha subìto tassazione perché il valore donato rientrava per intero nella franchigia esente di 1 milione, mentre la seconda donazione viene tassata sull’imponibile di 100mila euro perché per 200 mila euro ancora avanza una porzione di franchigia di pari importo. Ogni successiva donazione che la madre facesse al figlio sarebbe imponibile per intero, poiché tutta la franchigia è stata consumata.
L’istituto del coacervo tra donazioni è attualmente vigente, ma ci sono importanti eccezioni. Non sono oggetto di coacervo le donazioni pregresse fiscalmente irrilevanti perché stipulate nel periodo in cui l’imposta di donazione non era vigente o perché esenti da imposta di donazione; l’esenzione rilevante a tale riguardo è sia quella che la legge disponesse al momento di stipula della donazione sia quella che la legge preveda al momento in cui si effettua il coacervo.
La Cassazione, nella recentissima sentenza n. 727 del 19 gennaio 2021, ha affrontato in modo organico i suddetti temi dettando i relativi principi.
Il primo principio (la vigenza del coacervo tra donazioni) è aderente a quanto la Cassazione già decise nella sentenza 11677/2017; questa sentenza del 2017 viene però rovesciata dal secondo principio (sul quando le donazioni del passato sono rilevanti), mentre è privo di precedenti di legittimità il terzo principio (il momento in cui l’esenzione è rilevante).
Sulla vigenza del coacervo tra donazioni la Cassazione conferma dunque l’orientamento del 2017, ribadendo altresì l’avvenuta abrogazione della normativa che imponeva il coacervo anche tra donazioni e devoluzione ereditaria (principio, quest’ultimo, statuito nelle decisioni di Cassazione n. 24940/2016, 12779/2018 e 758/2019).
Si inverte invece la giurisprudenza del 2017 relativa all’individuazione delle donazioni oggetto di coacervo. Si afferma ora infatti che considerare rilevanti le donazioni effettuate in un periodo in cui l’imposta di donazione non era vigente (si pensi a una donazione del 2005) oppure le donazioni esenti per legge (si pensi a una donazione di titoli di Stato stipulata nel 1995) determinerebbe un’applicazione distorta dell’imposta di donazione, perché si tradurrebbe nel recupero a tassazione, a posteriori, di un atto che il legislatore fiscale aveva già mostrato di ritenere indifferente, e che il contribuente aveva posto in essere percependolo come tale.
Infine, si afferma il principio in base al quale l’esenzione da tassazione di una donazione sottrae la donazione stessa al coacervo, sia nel caso in cui l’esenzione sia disposta da una norma vigente al momento della donazione, sia nel caso in cui sia disposta da una norma vigente al momento in cui il coacervo dovrebbe essere effettuato
